Es sind die ab 1.1.2013 eingeführten revidierten gesetzlichen Bestimmungen massgebend.
Gemäss Art. 662a ORalt, wird die Jahresrechnung nach den Grundsätzen der ordnungsmässigen Rechnungslegung so aufgestellt, dass die Vermögens- und Ertragslage der Gesellschaft möglichst zuverlässig beurteilt werden kann. Die Jahresrechnung enthält auch die Vorjahreszahlen.
Die ordnungsmässige Rechnungslegung erfolgt insbesondere nach den Grundsätzen der:
- Vollständigkeit der Jahresrechnung;
- Klarheit und Wesentlichkeit der Angaben;
- Vorsicht;
- Fortführung der Unternehmenstätigkeit;
- Stetigkeit in Darstellung und Bewertung;
- Unzulässigkeit der Verrechnung von Aktiven und Passiven sowie von Aufwand und Ertrag.
Abweichungen vom Grundsatz der Unternehmensfortführung, von der Stetigkeit der Darstellung und Bewertung und vom Verrechnungsverbot sind in begründeten Fällen zulässig. Sie sind im Anhang aber darzulegen.
Im Übrigen gelten die Bestimmungen über die kaufmännische Buchführung.
Es gelten folgende spezielle Bewertungsgrundsätze (für Aktiengesellschaften und GmbH's):
|
Art. 664 ORalt |
Gründungs-, Kapitalerhöhungs- und Organisationskosten, die aus der Errichtung, der Erweiterung oder der Umstellung des Geschäfts entstehen, dürfen bilanziert werden. Sie werden gesondert ausgewiesen und innerhalb von fünf Jahren abgeschrieben. |
Bemerkungen: Zu beachten ist, dass auch solche Kosten, die aus der Erweiterung oder der "Umstellung" des Geschäfts entstehen bilanziert (aktiviert) werden dürfen. Ab 1.1.2013 sind solche Kosten nicht mehr bilanzierungsfähig und es sind insbesondere die Bestimmungen von Art. 959 Abs. 2 OR massgebend.
|
Art. 665 ORalt |
Das Anlagevermögen darf höchstens zu den Anschaffungs- oder den Herstellungskosten bewertet werden, unter Abzug der notwendigen Abschreibungen. |
Bemerkungen: Der "Kostenwert" gilt mit Ausnahme der Aufwertungsmöglichkeit zur Beseitigung einer Unterbilanz (Art. 670ORalt) immer als oberste Bewertungsgrenze. Abschreibungen erfolgen planmässig, entsprechend der geschätzten Lebensdauer des Anlagegutes. In der Praxis erfolgen die Abschreibungen oft unter maximaler Ausschöpfung der steuerlichen Möglichkeiten und es können so stille Reserven gebildet werden. Bei schlechterem Geschäftsgang ist es dann vertretbar auf Abschreibungen zu verzichten, wenn mittels einer Anlagekontrolle oder Anlagebuchhaltung nachgewiesen werden kann, dass die betriebswirtschaftlichen Restwerte, trotz Verzicht auf buchhalterische Abschreibungen, immer noch über den Buchwerten liegen. Andernfalls ist der Verzicht auf Abschreibungen unzulässig. Ein Verzicht auf Abschreibungen muss mindestens als Abweichung vom Grundsatz der Stetigkeit in der Bewertung (Art. 662a, Abs.3) offengelegt werden. Wenn der Auflösungsbetrag insbesondere im Verhältnis zum Gewinn oder der Eigenkapitalsituation wesentlich ist, ist dies unter Punkt 8 des Anhangs, als oder in der Nettoauflösung von stillen Reserven, ebenfalls offen zu legen.
Offenlegungspflichten ab 1.1.2013 verschärft.
|
Art. 665a ORalt |
Beteiligungen und andere Finanzanlagen |
| 1) | Zum Anlagevermögen gehören auch Beteiligungen und andere Finanzanlagen. |
| 2) | Die Beteiligungen sind Anteile am Kapital anderer Unternehmen, die mit der Absicht dauernder Anlage gehalten werden und einen massgeblichen Einfluss vermitteln. |
| 3) | Stimmberechtigte Anteile von mindestens 20% gelten als Beteiligung. |
Bemerkungen: Damit eine Finanzanlage als Beteiligung ausgewiesen werden kann oder muss, ist eine stimmrechtsberechtigte Beteiligung von mindestens 20% am Unternehmen notwendig.
Ab 1.1.2013 Quotenmerkmal von 20% nicht mehr alleine massgebend.
|
Art. 666 ORalt |
Bewertung von Waren, halbfertigen und fertigen Erzeugnissen |
| 1) | Rohmaterial, teilweise oder ganz fertiggestellte Erzeugnisse sowie Waren dürfen höchstens zu den Anschaffungs- oder den Herstellungskosten bewertet werden. |
| 2) | Die Sind die Kosten höher als der am Bilanzstichtag allgemein geltende Marktpreis, so ist dieser massgebend. |
Bemerkungen: Es gilt das Prinzip "cost or market whichever is lower" (Niederstwertprinzip), wonach der Anschaffungswert allenfalls auf einen tieferen Marktwert herunter korrigiert werden muss, um eine verlustfreie Bewertung zu gewährleisten.
|
Art. 667 ORalt |
Bewertung von Wertschriften |
| 1) | Wertschriften mit Kurswerten dürfen höchstens zum Durchschnittskurs des letzten Monats vor dem Bilanzstichtag bewertet werden. |
| 2) | Wertschriften ohne Kurswert dürfen höchstens zu den Anschaffungskosten bewertet werden, unter Abzug der notwendigen Wertberichtigungen. |
Bemerkungen: Wertschriften im eigentlichen Sinne dürfen zum Marktwert bilanziert werden.
|
Art. 669 ORalt |
Abschreibungen, Wertberichtigungen, Rückstellungen und stille Reserven |
| 1) | Abschreibungen, Wertberichtigungen und Rückstellungen müssen vorgenommen werden, soweit sie nach allgemein anerkannten kaufmännischen Grundsätzen notwendig sind. Rückstellungen sind insbesondere zu bilden, um ungewisse Verpflichtungen und drohende Verluste aus schwebenden Geschäften zu decken. |
|
2) |
Der Verwaltungsrat darf zu Wiederbeschaffungszwecken zusätzliche Abschreibungen, Wertberichtigungen und Rückstellungen vornehmen und davon absehen, überflüssig gewordene Rückstellungen aufzulösen. |
| 3) | Stille Reserven, die darüber hinausgehen, sind zulässig, soweit die Rücksicht auf das dauernde Gedeihen des Unternehmens oder auf die Ausrichtung einer möglichst gleichmässigen Dividende es unter Berücksichtigung der Interessen der Aktionäre rechtfertigt. |
| 4) | Bildung und Auflösung von Wiederbeschaffungsreserven und darüber hinausgehenden stillen Reserven sind der Revisionsstelle im Einzelnen mitzuteilen. |
Bemerkungen: Die Bildung von stillen Reserven ist ausdrücklich erlaubt.
|
Art. 670 ORalt |
Aufwertung von Grundstücken oder Beteiligungen zur Beseitigung der Unterbilanz |
| 1) | Ist die Hälfte des Aktienkapitals und der gesetzlichen Reserven infolge eines Bilanzverlustes nicht mehr gedeckt, so dürfen zur Beseitigung der Unterbilanz Grundstücke oder Beteiligungen, deren wirklicher Wert über die Anschaffungs- oder Herstellungskosten gestiegen ist, bis höchstens zu diesem Wert aufgewertet werden. Der Aufwertungsbetrag ist gesondert als Aufwertungsreserve auszuweisen. |
|
2) |
Die Aufwertung ist nur zulässig, wenn die Revisionsstelle zuhanden der Generalversammlung schriftlich bestätigt, dass die gesetzlichen Bestimmungen eingehalten sind. |
Bemerkungen: In der Praxis hat sich diese bilanzkosmetische "Sanierungsmöglichkeit" aus der Aktienrechtsrevision 1991 nicht unbedingt bewährt, fehlt doch der Zufluss an neuen finanziellen Mitteln. Die notwendige schriftliche Bestätigung seitens der Revisionsstelle zuhanden der Generalversammlung ist ebenfalls nicht unproblematisch. Im Sanierungsfall wird die Revisionsstelle darauf hinweisen müssen, dass die Aufwertung nur solange möglich ist, als die Fortführung durch genügend Liquidität sichergestellt ist.
Materiell ist die Aufwertung als Sanierungsmassnahme weiterhin möglich. Mit der Aktienrechtsrevision 2023 wurden die Bestimmungen in den neuen Art. 725c OR verschoben.
Mit Verschiebung der Bestimmung in den Bereich "notleidende Unternehmen" von Art. 725ff OR wird dem ganzen gesetzliche Gerüst und dem Zusammenhang zwischen drohender Zahlungsunfähigkeit und Kapitalverlust, bzw. Überschuldung besser Rechnung getragen.